稅收協定是國家或地區的最高政府之間簽署的國際性協議，主要目的之一在于防止國際性雙重征稅。因此，稅收協定的具體規定對于具有跨國收入的納稅人的權益保障具有至關重要的作用。由于國家間的語言差異，通常稅收協定的簽署文本包含三個，其中兩個文本采用簽約國各自的語言，另一個文本采用英文。但是，這仍難免出現不同語言文本對某一具體規定的表述差異，從而導致納稅爭議。下文即是這樣一件納稅爭議案件，筆者通過簡要介紹案情分析在稅收協定不同文本的具體規定有差異的情況下稅收協定的適用問題。
一、案情介紹
2010年，意大利籍科學家林女士（化名）受到中國深圳光啟高等理工研究院（簡稱“研究院”）的邀請，來到光啟高等理工研究院進行任教。
2010年9月，林女士與研究院簽訂了一份雇傭合同，約定林女士在研究院的任教期間為2010年9月1日至2012年8月31日，研究院向林女士支付任教報酬。
2012年9月，第一份雇傭合同到期后，林女士與研究院又簽訂了一份新的雇傭合同，約定林女士繼續在研究院的任教期間為2012年9月1日至2014年8月31日，研究院繼續向林女士支付任教報酬。
林女士在研究院工作滿三年后，深圳當地稅務機關要求林女士補繳其在研究院前三年的任教期間的個人所得稅，依據是《中華人民共和國政府和意大利共和國政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定》（簡稱“中意稅收協定”）第二十條。
然而，林女士查閱中意稅收協定的英文本第二十條的規定時發現，根據中意稅收協定第二十條的規定，林女士在研究院前三年的任教期間取得的收入在中國應當免征個人所得稅。因此，林女士與當地稅務機關產生爭議，當地稅務機關發現中意稅收協定中文本的第二十條規定與英文本的第二十條規定的內容不一致，遂向國家稅務總局發函請示。最終，國家稅務總局發布個案批復，即《國家稅務總局關于深圳光啟高等理工研究院外籍科學家享受稅收協定待遇問題的批復》（稅總函[2013]229號），認定當地稅務機關應當適用中意稅收協定英文本的第二十條規定，林女士無需對其在研究院前三年的任教期間取得的收入在中國繳納個人所得稅，從而妥善地解決了這一納稅爭議。
二、華稅點評
（一）中意稅收協定中文本與英文本的規則內容存在差異導致爭議的發生
1、對中意稅收協定中文本第二十條規定的理解與適用
中意稅收協定中文本的第二十條規定，“任何個人是、或者在緊接著前往締約國一方之前曾是締約國另一方居民，僅由于在該締約國一方的大學、學院、學校或教育機構或科研機構從事教學、講學或研究的目的，停留在該締約國一方，從其到達之日起停留時間不超過三年的，該締約國一方應對其由于教學、講學、或研究取得的報酬，免予征稅。”
從中國政府征稅權的角度看，本條中文本的規定主要有如下三層含義：
其一，意大利居民個人在中國的教育機構或科研機構從事教學、講學或研究工作并取得相應報酬的，中國政府有權向意大利居民個人征收個人所得稅。
其二，同時符合以下條件的，中國政府免于向意大利居民個人征稅：
（1）意大利居民個人在中國停留的目的僅是為從事教學、講學或研究的目的；
（2）意大利居民個人在中國停留的時間不超過三年。
其三，如果意大利居民個人在中國的停留時間超過三年或者非僅以從事教學、科研或講學的目的停留的，中國政府有權根據國內個人所得稅法的相關規定征收意大利居民個人從其到達中國之日起取得的來源于中國的報酬的個人所得稅款。
正是根據此條規定，當地稅務機關認為林女士已經在中國停留的時間超過了三年，不能再適用稅收協定的免稅待遇，林女士應當針對自其來華之日起取得的來源于中國的所得根據中國個人所得稅法的有關規定補繳個人所得稅款。
2、對中意稅收協定英文本第二十條的理解與適用
中意稅收協定英文本的第二十條規定如下：
ARTICLE20
TEACHERSANDRESEARCHERS
Anindividualwhois,orimmediatelybeforevisitingaContractingStatewas,aresidentoftheotherContractingStateandispresentinthefirst-mentionedContractingStateforthepurposeofteaching,givinglecturesorconductingresearchatauniversity,college,schooloreducationalinstitutionorscientificresearchinstitutionshallbeexemptfromtaxinthefirst-mentionedContractingState,foraperiodnotexceedingthreeyearsfromthedateofhisfirstarrivalinthefirst-mentionedContractingStateinrespectofremunerationforsuchteaching,lecturesorresearch.
從中國政府征稅權的角度看，本條英文本的規定主要有如下三層含義：
其一，意大利居民個人在中國的教育機構或科研機構從事教學、講學或研究工作并取得相應報酬的，中國政府有權向意大利居民個人征收個人所得稅；
其二，中國政府承諾對意大利居民個人就上述所得在其停留中國期間的前三年內免稅；
其三，如果意大利居民個人在中國的停留期間超過三年，中國政府有權對意大利居民個人的上述所得中超過前三年期間的剩余期間的所得征收個人所得稅。
顯然，根據中意稅收協定英文本的第二十條的規定，林女士在中國的研究院從事教育和科研工作總共有四年的時間，前三年取得的收入應當在中國免稅，自滿三年后的一年期間取得的收入應當向中國政府交稅。
（二）中意稅收協定出現文本內涵差異的，應當以英文本為準
據前述，中意稅收協定中文本第二十條將“停留不超過三年”作為了居民個人享受免稅待遇的一項條件，而考察英文本的第二十條規定，則并沒有為免稅待遇設置期限條件，規定的“三年”其實是一個免稅期。
由于中意稅收協定第二十九條明確規定，“本協定于1986年10月31日在北京簽訂，一式兩份，每份都用中文、意大利文和英文寫成，三種文本具有同等效力。如有疑義，應以英文本為準。”因此，就此條之規定，由于英文本與中文本的規定在表述上存在差異，中國的稅務機關應當依照英文本的規則涵義對該條加以適用。
國家稅務總局對本案的批復也認同了這一做法。《國家稅務總局關于深圳光啟高等理工研究院外籍科學家享受稅收協定待遇問題的批復》（稅總函[2013]229號）部分原文如下：
經比較后發現，中國-意大利稅收協定第二十條的英文本與中文本所表達的內容存在差異：中文本將停留不超過三年作為締約國一方教師和研究人員在締約國另一方享受免稅待遇的條件，而按照英文本，締約國一方教師和研究人員在締約國另一方應享受最多不超過三年的免稅期。
根據中國-意大利稅收協定第二十九條“如有疑義，應以英文本為準”的規定，該女士在深圳光啟高等理工研究院受雇取得的報酬，前三年（2010年9月1日至2013年8月31日）應免征個人所得稅。
小結
本案實際上凸顯出的是稅收協定的作準文字及解釋方法的問題。我國簽署的稅收協定大多采用中文、另一締約國的文字文本以及英文文本作為三種作準文字，每一種文本均具有同等效力，即我國政府及締約國政府均有權依照各自文字文本的稅收協定實施稅收征管。當兩個文字文本的含義出現偏差時，英文文本含義的效力將高于其他兩個文字文本的含義效力。類似于本案的稅收協定不同文本之間的差異確實存在，并且極有可能會在執行過程中給納稅人造成不必要的稅負成本。因此，建議具有跨國性收入的納稅人針對其跨國收入及可能會適用的稅收優惠待遇向稅法專業人士進行咨詢，從而在最大程度上保障自身的經濟利益。
