關聯交易不符合公平交易原則導致的轉讓定價調整已經廣為人知。然而，轉讓定價的調整也可能產生對關聯交易導致的增值稅銷售額偏低的調整。通常，企業在關注增值稅銷售額的偏低時，更多關注銷售價格明顯偏低和沒有合理理由兩方面，往往忽視由此引致的增值稅重復征稅問題。
一、轉讓定價調整與企業所得稅
轉讓定價(TransferPricing)是指關聯企業之間在銷售貨物、提供勞務、轉讓無形資產等時制定的價格，或者說是企業在關聯交易中所制定并運用的價格。通產，獨立平交易原則（原諒我，我更喜歡用公平交易原則）是關聯企業進行交易的基礎。對于關聯企業，由于其特殊關系，導致交易不符合公平交易原則的，稅務機關有權進行調整，以保證稅收的征收是基于公平交易原則之上。（來源于：稅月無聲公眾號；作者：段從軍）在具體的調整方法上，有基于價格調整的價格法，例如可比非受控法、再銷售價格法和成本加成法；也有基于利潤調整基礎上的利潤法，例如交易凈利潤法、利潤分割法。
需要注意的是，轉讓定價是企業所得稅下的概念，僅適用于對企業所得稅納稅所得額的調整，這一調整既可以通過調整某一類或某幾類交易的價格來實現，也可以通過調整某一類或某幾類交易的利潤來實現。當關聯企業之間的交易不符合公平交易原則影響企業所得稅時，稅務機關可以啟動轉讓定價調查程序，對企業的關聯交易進行調整，以保證調整后的結果與企業按照公平交易原則處理交易的結果一致；這一調整也可以由企業采取平時自行調整或轉讓定價調整后跟蹤期自行調整的方式來進行，還可以根據企業和稅務機關簽署的預約定價協議進行調整。
二、與轉讓定價相關的增值稅問題
需要注意，轉讓定價調整也可能觸發增值稅調整問題。根據《增值稅暫行條例》和《營業稅改征增值稅試點實施辦法》的規定，納稅人銷售貨物、應稅勞務或發生營改增應稅行為的價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務機關核定其銷售額。《營業稅改征增值稅試點實施辦法》文件還進一步明確：不具有合理商業目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。而當交易的雙方是關聯企業時，企業具有利用關聯交易安排來減少、免除或推遲少交的稅款的目的和動機。（來源于：稅月無聲公眾號；作者：段從軍）因此，從這個角度而言，轉讓定價的調整，有可能意味著增值稅問題的觸發調整。之所以是可能，在于轉讓定價調整企業所得稅應納稅所得額，既可能是對單項或多項關聯交易的收入或利潤進行的調整，也可能是對關聯交易導致的費用支付或成本列支的調整；而當這一調整屬于前者時，則可以觸發增值稅銷售額的調整，而這一調整屬于后者時，則一般不會觸發增值稅銷售額的調整。
需要注意的是，對增值稅銷售額的調整方式和對企業所得稅下的轉讓定價調整方式是不完全一樣的。（來源于：稅月無聲公眾號；作者：段從軍）當關聯交易導致的銷售貨物、應稅勞務或發生營改增應稅行為的價格明顯偏低并無正當理由的，稅務機關通常采取如下方法核定銷售額：（1）按納稅人最近時期同類貨物、同類服務、無形資產或者不動產的平均銷售價格確定；（2）按其他納稅人最近時期同類貨物、同類服務、無形資產或者不動產的平均銷售價格確定；（3）按組成計稅價格確定，即：組成計稅價格=成本×（1 成本利潤率）。前兩種方法與轉讓定價下的可比非受控價格法類似，后者則類似轉讓定價中的成本加成法，但是這兩種方法都沒有轉讓定價方法下的較為嚴格的可比要求。換言之，增值稅調整的方法比較粗糙；但是，也并非意味企業所得稅上轉讓定價調整的方法更為科學（雖然理論上更為科學）。
三、與轉讓定價相關的增值稅重復征稅問題及解決思路
（一）企業所得稅下具有轉讓定價消除重復征稅的機制
《國家稅務總局關于企業與其關聯企業之間的業務往來相應調整問題的批復》（國稅函[2003]1284號）是最早的對轉讓定價調整中相應調整進行規定文件。該文件允許對某公司與其關聯企業之間的融通資金往來所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關聯關系的企業之間所能同意的數額而作出的應納稅的收入或者所得額的調整，允許其關聯企業作相應調整，以消除雙重征稅。（來源于：稅月無聲公眾號；作者：段從軍）現行有效的《國家稅務總局關于印發<特別納稅調整實施辦法（試行）>的通知》（國稅發〔2009〕2號）第十一章也對轉讓定價的相應調整做了規定，該文件第九十八條規定：“關聯交易一方被實施轉讓定價調查調整的，應允許另一方做相應調整，以消除雙重征稅。相應調整涉及稅收協定國家（地區）關聯方的，經企業申請，國家稅務總局與稅收協定締約對方稅務主管當局根據稅收協定有關相互協商程序的規定開展磋商談判”。而我國對外簽署的稅收協定條款中一般也對此類的相應調整做了如下類似的規定：締約國一方將締約國另一方已征稅的企業利潤，而這部分利潤本應由該締約國一方企業取得的，包括在該締約國一方企業的利潤內，并且加以征稅時，該締約國另一方應對這部分利潤所征收的稅額加以調整。換言之，在企業所得稅及稅收協定相關規則下，當對企業的關聯交易進行調整時，允許另一方進行相應調整，以消除企業所得稅的重復征稅。
一個存在的問題是：相應調整是否對境內關聯交易轉讓定價調整具有作用？盡管特別納稅調整辦法規定，實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉讓定價調查、調整。（來源于：稅月無聲公眾號；作者：段從軍）但由于諸多的境內關聯交易中交易各方實際稅負并不相同，典型的例子為將過多的收入通過關聯交易轉入到適用較低稅率的高新技術企業或適用西部大開發政策企業，如果對與高新技術企業或西部大開發企業進行關聯交易產生的關聯交易支出進行轉讓定價調整，減少該類關聯企業的成本和費用支出，則也應允許對取得收入的高新技術企業或西部大開發企業進行反向調整，減少其賬面收入，以避免企業所得稅的重復征稅。
（二）與轉讓定價相關的增值稅重復征稅
在企業所得稅及稅收協定規則下，允許對轉讓定價調整進行反向的調整，以消除企業所得稅的重復征稅。然而，增值稅相關規則下并沒有類似的調整規則。這也意味著，一旦由于關聯交易造成的銷售價格明顯偏低且沒有合理商業理由，稅務機關將對該銷售核定銷售額，以調整應交增值稅。但是，該增值稅并不能傳遞到購買方抵扣。（來源于：稅月無聲公眾號；作者：段從軍）這是由于我國的增值稅制度實行增值稅專用發票抵扣制度（特定行業不能取得增值稅專用發票但可以采取計算抵扣或核定抵扣），由于該種核定銷售額的增值稅調整屬于稅務機關的一種調整行為，購買方并沒有取得增值稅專用發票，因此銷售方調整繳納的增值稅不能為購買方抵扣。
一個可供值得討論的問題是：此類情況如果向關聯購買方補開增值稅專用發票并補收款項，是否可以解決此類重復征稅問題。需要注意的是：由于發票是銷售貨物、提供勞務時收取款項開具的憑證，而虛開增值稅專用發票又包括：沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自已、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票或者即使有貨物購銷或提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票或者進行了實際經營活動，但讓他人為自已代開增值稅專用發票等情況，因此，在對關聯交易銷售價格偏低導致的稅務機關核定銷售額時，直接補開增值稅專用發票并收款的行為可能會被判定為一種沒有實際貨物提供的虛開增值稅專用發票行為。
然而，考慮到現實中大量存在的價格調整和補償定價方式，例如常見的企業并購中的價格調整、公式定價、指數定價，這類定價模式允許在交易初始完成后，根據合同中約定的條件對初始成交價格在后期進行調整，如果由轉讓定價調整觸發的增值稅銷售額調整時，而這類調整在關聯交易雙方事前簽署的購銷合同中有相應的條款，并對調整引致的發票開具和付款也做了規定，理論上也可以視為一種受合同法約束的價格調整方式，銷售方從而得以按照合同開具增值稅專用發票，并將相應調整導致的補交增值稅傳遞給購買方，由購買方抵扣相應的增值稅進項稅額，進而避免增值稅的重復征稅。（來源于：稅月無聲公眾號；作者：段從軍）這種方式的一個缺陷是:由于增值稅專用發票項目需要填寫齊全，而交易商品或勞務數量又是必填項目，由此導致初始交易開票的數量與后期價格調整二次補開票的交易數量之和與真實的商品和勞務銷售或銷售營改增應稅行為的數量不一致，進而遭受稅務機關的質疑。一個改進的方式是：在交易合同中約定約定二次開票采取紅字發票的方式，沖銷原銷售額并重新確定新的銷售額。此類方式是否獲得稅務機關認可，筆者在此不做評議。筆者更期待的是，未來的增值稅立法中能對此予以考慮，以符合增值稅計稅的原理，確保增值稅能夠在不同環節有序流轉，從而得以與增值稅的中性原則相匹配。
