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| 企業(yè)所得稅法稅前扣除項目變化及其影響 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：813 |
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| 2008年1月1日起實施的《企業(yè)所得稅法》中對原有的企業(yè)所得稅制度和相關政策進行了重大調(diào)整，其中包括了稅前扣除項目的變化，這對企業(yè)特別是內(nèi)資企業(yè)有較大的影響。 一、工資薪金支出 原稅法規(guī)定，除另有規(guī)定外工資薪金支出實行計稅工資扣除辦法，計稅工資扣除標準按規(guī)定月人均1600元執(zhí)行。這里的計提標準是“計稅工資”，而不是指企業(yè)賬面上支付的工資總額，因而多計的支出應調(diào)增納稅所得額。而新稅法規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的合理的職TI資薪金，準予在稅前扣除。新法下由于工資薪金是全額稅前扣除，因而不存在納稅調(diào)整。 [例1]企業(yè)職工50人，會計上工資薪金全年支出100萬元，年度會計利潤為200萬元，所得稅率為25%，假設無其他納稅調(diào)整事項。 按原稅法計算應可扣除的工資支出為96萬元（1600元×50×12），則會計上多扣除了4萬元（100－96），應調(diào)增納稅所得額4萬元，應納稅所得額為204萬元（2004.4）。 按新稅法規(guī)定計算則該工資薪金支出100萬元可全額扣除。不存在納稅調(diào)整，應納稅所得額還是200萬元。 新稅法下應納稅所得額低于原稅法4萬元，使納稅支出減少1萬元（4×25%），利潤增加1萬元。 二、職工福利費、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費 原稅法規(guī)定納稅人對職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費按計稅工資的14%、2%、1.5%在稅前扣除；這里的計提基數(shù)也是“計稅工資”，不是企業(yè)賬面上支付的工資總額，因而多計的支出應調(diào)增納稅所得額。 新稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除；職工工會經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2%的部分，準予扣除；職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除，超過部分，準予在以后納稅年度結轉(zhuǎn)扣除。這里的計提基數(shù)是“工資薪金總額”，即企業(yè)賬面上支付的工資總額。 [例2]接上例，企業(yè)會計上計提職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費分別按14%、2%和2.5%，計提額合計為18.5萬元。 按原稅法規(guī)定，計提三費時按計稅工資計算，可扣除額為16.8萬元（1600元－50×12×17.5%），會計上超支1.7萬元（18.5－16.8），應調(diào)增納稅所得1.7萬元，應納稅所得額為201.7萬元（200+1.7）。 按新稅法規(guī)定，計提三費時按工資薪金總額計算，計提額為18.5萬元（100×18.5%），與會計處理一致，不存在納稅調(diào)整，應納稅所得額還是200萬元。 新稅法下應納稅所得額低于原稅法1.7萬元，使納稅支出減少0.425萬元（1.7×25%），利潤增加0.425萬元。 三、公益性捐贈支出 在原稅法中，內(nèi)資企業(yè)公益性捐贈為年應納稅所得額3%以內(nèi)部的分稅前扣除，超出部分在計算應納稅所得額時不得扣除。而新稅法中企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除；同時明確了年度利潤總額是指企業(yè)按照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。實行新企業(yè)所得稅法后，內(nèi)資企業(yè)稅前捐贈支出扣除比例大幅度提高了，這在一定程度上提高了企業(yè)支持公益性團體和公益事業(yè)發(fā)展的積極性。 [例3]會計利潤（不考慮其他情況即為調(diào)整前應納稅所得額）為100萬元，計入營業(yè)外支出的公益性救濟捐贈為5萬元。 原稅法規(guī)定下，則首先調(diào)整所得額，將企業(yè)已在營業(yè)外支出中列支捐贈額剔除，計入企業(yè)的所得額，即105萬元（100+5）；其次將調(diào)整后的所得乘以3%，計算出扣除額，即3.15萬元（105×3%）；最后將調(diào)整后的所得額減扣除額，其差額為應納稅所得額，即101.85萬元（105－3.15）為應納稅所得額。 新稅法下扣除限額為12萬元（100×12%），而該公益性捐贈5萬沒有超過限額，可予以扣除，應納稅所得額還是100萬元。 由此可看出，新稅法的應納稅所得額低于原稅法1.85萬元（101.85－100），使企業(yè)納稅支出減少0.4625萬元（1.85×25%），利潤增加0.4625萬元。同時新法的計算要簡便的多。 四、業(yè)務招待費 原稅法下納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營業(yè)務直接相關的業(yè)務招待費，在下列規(guī)定比例范圍內(nèi)，可據(jù)實扣除：全年銷售（營業(yè)）收入凈額在1500萬元及以下的，不超過銷售（營業(yè)）收入凈額的5‰；全年銷售（營業(yè)）收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的3‰。計算時可用簡化公式：業(yè)務費扣除標準=銷售（營業(yè)）收入凈額×當級扣除比例+當級速算增加額（1500萬元以下的速算增加數(shù)為0，1500萬元以上的速算增加額為3萬元）。而新稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。 [例4]會計上計入管理費用中的招待費為15萬元，該企業(yè)全年銷售收入為1600萬元。 原稅法下業(yè)務費扣除限額為7.8萬元（1600×3‰-3），超支7.2萬元（15－7.8），因此調(diào)增納稅所得額7.2萬元。 新稅法下扣除額為9萬元（15×60%），但超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰即8萬元（1600×5‰），因此扣除額為8萬元。會計上超支7萬元（15－8），調(diào)增納稅所得額7萬元。 由此新稅法下業(yè)務招待費的變化引起企業(yè)比原來少交稅金0.05萬元（0.2×25%），利潤增加0.05萬元。 五、廣告費和業(yè)務宣傳費 原稅法對于內(nèi)資企業(yè)廣告宣傳費的扣除實行分類扣除政策，規(guī)定納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費支出不超過銷售（營業(yè)）收入2%的，可據(jù)實扣除；但制藥、食品、日化、家電、通訊、軟件開發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開發(fā)、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)，每一納稅年度可在銷售（營業(yè)）收入8%的比例內(nèi)據(jù)實扣除；糧食白酒廣告費不得在稅前扣除。新稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉(zhuǎn)扣除。 可以看出新法將扣除比例提高了，而且不分行業(yè)，這對于部分不屬于鼓勵行業(yè)范圍內(nèi)的企業(yè)來說扣除率有過于偏高。但考慮到各個行業(yè)的特殊情況，《實施條例》授權國務院財政、稅務部門有權對廣告費和業(yè)務宣傳費的扣除比例作出例外性的規(guī)定。 [例5]某家電企業(yè)全年廣告費為180萬元，該企業(yè)全年銷售收入為2000萬元。 原稅法下按規(guī)定扣除額為160萬元（2000×8%），則多支20萬，調(diào)增納稅所得額20萬元。 新稅法下廣告費180萬元不超過銷售收入的15%11p 300萬元（2000×15%），因而廣告費180萬元可準予扣除，不存在納稅調(diào)整。由此，新法的變化使企業(yè)少交稅金5萬元（20×25%），利潤增加5萬元。 六、研發(fā)費用 原稅法規(guī)定，研發(fā)費用據(jù)實扣除，對研發(fā)費用增長幅度在10%以上的，可再按實際發(fā)生額的50%抵扣當年應納稅所得額。新稅法規(guī)定，研究開發(fā)費用在計算應納稅所得額時加計扣除，研究開發(fā)費用的加計扣除，是指企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。 以往稅法對于研發(fā)費用的扣除區(qū)分兩種情況，即對研發(fā)費用增長幅度在10%以內(nèi)的，研發(fā)費用只可據(jù)實扣除，而在10%以上的，在據(jù)實扣除的基礎上可再按實際發(fā)生額的50%抵扣當年應納稅所得額。而新企業(yè)所得稅法則規(guī)定企業(yè)只要發(fā)生研發(fā)費用，不管其增長幅度如何，即可按實際發(fā)生額的50%抵扣當年應納稅所得額，另外還對資本化的研發(fā)支出按150%攤銷，以此更加鼓勵企業(yè)進行高新技術的研究和開發(fā)、提高科技競爭力。 [例6]企業(yè)年度會計利潤為200萬元，在管理費用中列支的研究開發(fā)費用20萬元，所得稅率為25%，無其他納稅調(diào)整項目。 原稅法下，假設研發(fā)費用增長幅度在10%以內(nèi)的情況時，據(jù)實扣除，當年應納稅所得額還是為200萬元。新稅法下，據(jù)實扣除外還按照50%加計扣除，則應納稅所得額190萬元（20－20×50%）。因此在這種情況下，新法的變化比舊法少交稅金2.5萬元[（200－190）×25%]，利潤增加2.5萬。 原稅法在研發(fā)費用增長幅度在10%以上的情況和新法處理一致，應納稅所得額都為190萬元（200－20×50%）。 總之，新稅法及其實施條例對于內(nèi)資企業(yè)而言將明顯降低其稅收負擔，絕大多數(shù)內(nèi)資企業(yè)將從中受益。但新稅法及其實施條例在稅前扣除、稅收優(yōu)惠和反避稅制度方面的改革和創(chuàng)新也為內(nèi)資企業(yè)提出了新的挑戰(zhàn)。 |
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