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| 減值準(zhǔn)備債務(wù)重組債務(wù)方會(huì)計(jì)和稅法差異 |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/22 來(lái)源： 閱讀次數(shù)：1658 |
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| 涉及減值準(zhǔn)備債務(wù)重組在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收政策規(guī)定上差異較大。特別是此類業(yè)務(wù)債務(wù)人在會(huì)計(jì)處理上對(duì)已提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回是在資本公積或營(yíng)業(yè)外支出反映，債權(quán)人對(duì)應(yīng)收賬款提取的壞賬準(zhǔn)備直接沖減應(yīng)收賬款賬面余額，資產(chǎn)的計(jì)稅成本與會(huì)計(jì)口徑差異較大等等，這都給納稅調(diào)整帶來(lái)很大的難度。筆者從涉及減值準(zhǔn)備債務(wù)重組的會(huì)計(jì)和稅法差異分析談?wù)勛约旱囊恍├斫猓云趻伌u引玉。債務(wù)人的處理舉一例：某一債務(wù)人和債權(quán)人達(dá)成一致，以存貨抵償債務(wù)。抵償存貨的賬面余額為200萬(wàn)元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備50萬(wàn)元（假設(shè)存貨公允價(jià)值140萬(wàn)元，單項(xiàng)比較法計(jì)提減值準(zhǔn)備，增值稅稅率為17%，不考慮其他稅費(fèi)），被抵償?shù)膫鶆?wù)為180萬(wàn)元。會(huì)計(jì)利潤(rùn)為200萬(wàn)元（無(wú)其他調(diào)整事項(xiàng)）。（一）會(huì)計(jì)處理借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 50萬(wàn)元應(yīng)付賬款 180萬(wàn)元貸：存貨 200萬(wàn)元應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 23.8萬(wàn)元資本公積 6.2萬(wàn)元會(huì)計(jì)不確認(rèn)債務(wù)重組收益，只確認(rèn)資本公積6.2萬(wàn)元。（二）稅務(wù)處理《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》第四條和第六條規(guī)定，“債務(wù)人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）”；“債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對(duì)債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計(jì)稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)）的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中.”按照上述規(guī)定，稅法上應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得-60萬(wàn)元（140-200）和債務(wù)重組所得16.2萬(wàn)元[180-（140+23.8）]。存貨的計(jì)稅成本為160萬(wàn)元。本例應(yīng)納稅所得額應(yīng)為：會(huì)計(jì)利潤(rùn)200萬(wàn)元—資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失60萬(wàn)元+債務(wù)重組損失16.2萬(wàn)元=應(yīng)納稅所得額為156.2萬(wàn)元如果企業(yè)采取應(yīng)付稅款法核算所得稅應(yīng)做以下分錄：借：所得稅 51.546萬(wàn)元貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 51.546萬(wàn)元如果企業(yè)采取納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅，可以將資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失分解為可抵減時(shí)間性差異（已提取的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）轉(zhuǎn)回50萬(wàn)元，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失10萬(wàn)元（140-150）。即：稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)200萬(wàn)元—可抵減時(shí)間性差異（已提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）轉(zhuǎn)回50萬(wàn)元—資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失10萬(wàn)元+債務(wù)重組收益16.2萬(wàn)元=應(yīng)納稅所得額156.2萬(wàn)元應(yīng)交所得稅51.546萬(wàn)元可抵減時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回影響16.5萬(wàn)元（50×33%）所得稅費(fèi)用68.046萬(wàn)元（51.546萬(wàn)元+16.5萬(wàn)元）應(yīng)做以下分錄：借：所得稅 68.046萬(wàn)元貸：遞延稅款 16.5萬(wàn)元應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 51.546萬(wàn)元假設(shè)上例，應(yīng)付賬款賬面余額為140萬(wàn)元，那具體處理如下：借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 50萬(wàn)元營(yíng)業(yè)外支出 33.8萬(wàn)元應(yīng)付賬款 140萬(wàn)元貸：存貨 200萬(wàn)元應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 23.8萬(wàn)元但稅法確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失-60萬(wàn)元（140—200）和債務(wù)重組損失-23.8萬(wàn)元[140-（140+23.8）]，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得50萬(wàn)元。文件中對(duì)出現(xiàn)債務(wù)人重組損失是否準(zhǔn)予抵減應(yīng)納稅所得額未予以明確。目前有兩種觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為一般情況會(huì)計(jì)核算出現(xiàn)債務(wù)重組損失是在營(yíng)業(yè)外支出反映，已經(jīng)影響了會(huì)計(jì)利潤(rùn)，所以文件制定者未做進(jìn)一步說(shuō)明，而且根據(jù)所得稅稅前扣除的配比原則也應(yīng)予以扣減；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為債務(wù)重組多見于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間，如果允許債務(wù)人在稅收上承認(rèn)重組損失，這將是稅法上一個(gè)漏洞，而被納稅人從“避稅”角度加以利用。筆者傾向于第一種觀點(diǎn)（所舉實(shí)例按此觀點(diǎn)處理）。由此上述調(diào)整可以看成存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回50萬(wàn)元，因?yàn)橘Y產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失其中10萬(wàn)元和債務(wù)重組損失23.8萬(wàn)元已計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。所得稅會(huì)計(jì)處理為：借：所得稅 66萬(wàn)元貸：遞延稅款 16.5萬(wàn)元應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 49.5萬(wàn)元 |
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