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| 51號公告對于資本運作的重大利好——以企業分立為例 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：1053 |
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| 51號公告對于資本運作的重大利好——以企業分立為例 歡迎各位老師批評指正 稅務小兵——徐賀 QQ626253981中央法規層面對于企業分立的營業稅政策在2011年10月份之前始終是不明確，國家稅務總局曾經在2002年對海南省地方稅務局作出批復，在《國家稅務總局關于轉讓企業產權不征營業稅問題的批復》（國稅函[2002]165號）中規定“轉讓企業產權是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為，其轉讓價格不僅僅是由資產價值決定的，與企業銷售不動產、轉讓無形資產的行為完全不同。因此，轉讓企業產權的行為不屬于營業稅征收范圍，不應征收營業稅”，但是這是針對轉讓整體資產、負債等而言的，而分立是轉讓部分的資產、負債等；在2005年國家稅務總局給青海省地方稅局作出了一個類似批復，在《關于青海省黃河尼那水電站整體資產出售行為征收流轉稅問題的批復》 （國稅函[2005]504號）中規定“非整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力，不屬于企業的整體產權交易行為。因此，轉讓土地使用權和銷售不動產的行為應照章征收營業稅”，從該文件中似乎可以看出，必須是轉讓全部的產權行為，否則需要繳納營業稅。但是對于分立行為，同時又分為存續分立和新設分立，存續分立對于被分立企業來說是轉移部分產權，而新設分立對于被分立企業來說屬于轉讓全部產權，具體如何使用營業稅政策，卻一直沒有明確的規定。但是部分省市的稅務機關作出了地方性的規定，例如早在2000年，《江蘇省地方稅務局關于企業改組改制中有關營業稅若干征稅問題的通知》（蘇地稅發[2000]44號）規定“對企業在分立過程中發生的土地使用權、不動產所有權的轉移行為，不征收營業稅”，江蘇地稅對于分立的營業稅處理作出了明確的規定，要早于國家稅務總局的類似政策；《福建省地方稅務局關于福建頂益食品有限公司存續分立有關營業稅問題的批復》（閩地稅函[2006]50號）規定“該公司存續分立，實質上是整體轉讓公司中飲料生產車間的全部產權。根據《國家稅務總局關于轉讓企業產權不征營業稅問題的批復》（國稅函[2002]165號）的有關規定，福建頂益食品有限公司存續分立過程中整體轉讓飲料車間的行為不征營業稅”，在福建地稅的這份批復文件中，似乎認為轉讓一個車間也屬于整體轉讓產權行為，進而不征營業稅，福建地稅的批復要比國家稅務總局對青海省地方稅局的批復政策執行口徑寬松得多，這也再次陷入迷惑，就是什么是整體產權轉讓呢；在2009年，《浙江省地方稅務局關于營業稅若干政策業務問題的通知》（浙地稅函[2009]423號）規定“在合并、分立、兼并等企業重組過程中發生轉讓企業產權涉及的不動產、土地使用權轉移行為，不征收營業稅”；2010年3月，福建省地方稅局再次對企業分立過程中轉讓資產涉及的營業稅問題作出批復，在《福建省地方稅務局關于長樂星光房地產開發有限公司企業分立資產轉移有關營業稅問題的批復》（閩地稅函[2010]43號）規定“根據財政部、國家稅務總局《關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》（財稅[2002]191號）以及《國家稅務總局關于轉讓企業產權不征營業稅問題的批復》（國稅函[2002]165號）有關規定，對長樂星光房地產開發有限公司分立兩個公司（即長樂星光房地產開發有限公司和長樂昆侖大飯店有限公司）過程中所產生的資產轉移不征收營業稅”。從江蘇、浙江、福建的地方性政策規定來看，企業分立行為都是不征收營業稅的。個人認為這種規定是合理的，因為企業分立也是資本運作的一種形式，屬于產權轉移的范圍，而產權轉移同時涉及資產、負債、債權、債務及勞動力的轉移，不屬于營業稅的征稅范圍。另外，在《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》 （國家稅務總局公告2011年第13號）中對分立的增值稅處理作出了規定，也是不征增值稅的，營業稅是和增值稅相對應的一個流轉稅稅種，在對于產權轉移問題的態度和立場應該是有相通之處的。在眾人的期盼之下，國家稅務總局貨勞司終于在2011年9月末發了，《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關營業稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第51號），文件精神與13號公告一致，分立行為涉及的不動產及土地使用權轉移不征收營業稅。13號公告和51號公告的出臺應該與《國務院關于促進企業兼并重組的意見》（國發[2010]27號）的規定密不可分，該文規定“研究完善支持企業兼并重組的財稅政策。對企業兼并重組涉及的資產評估增值、債務重組收益、土地房屋權屬轉移等給予稅收優惠”。國務院的這份文件似乎也影響了稅務總局在2010年7月份發布的關于重組企業所得稅管理的4號公告。51號公告的出臺對于資本運作是一個重大利好，例如對于上市前的企業改制，突出主業，借殼上市等均為利好，終于在中央層面明確了政策。下面以東北高速分立為例，淺析一下企業分立涉及的稅務問題：【案例】東北高速分立2010年2月東北高速公路股份有限公司（上交所上市公司，股票代碼“600003”，以下稱“東北高速”）分立為黑龍江交通發展股份有限公司（以下稱“龍江交通”）和吉林高速公路股份有限公司（以下稱“吉林高速”）。分立后，龍江交通和吉林高速承繼及承接東北高速的所有資產、負債、權益、業務和人員；東北高速的股東成為龍江交通和吉林高速的股東；東北高速終止上市并不經過清算程序辦理注銷手續。龍江交通和吉林高速的股票在獲得批準后在證券交易所上市。東北高速的主要股東是黑龍江省高速公路集團公司（以下稱“龍高集團”）持股26.90%、吉林省高速公路集團有限公司（以下稱“吉高集團”）持股22.29%和華建交通經濟開發中心（以下稱“華建交通”）持股17.92%，其他公眾持有占全部股本的32.89%。東北高速在分立日在冊的所有股東，其持有的每股東北高速股份將轉換為一股龍江交通的股份和一股吉林高速的股份。在此基礎上，龍高集團將其持有的吉林高速的股份與吉高集團持有的龍江交通的股份互相無償劃轉，上述股權劃轉是本次分立上市的一部分，將在分立后公司股票上市前完成。【稅務處理及評價】所得稅合理商業目的原則的判定 本次交易的商業目的：理順公司內部機制的需要有利于兩公司得到當地政府的支持，獲得資產注入和發展的動力從上述對交易目的的描述上看，本次交易的主要目的是為了解決內部治理的問題，并非出于稅收目的，應該是具有合理商業目的的。權益連續性原則的判定本次交易中分立企業龍江交通和吉林高速以其自身股份向原東北高速股東支付股份，可以滿足股份支付超過85%的條件。取得龍江交通和吉林高速股份的主要股東也承諾在12個月內不會轉讓股份。龍高集團將其持有的吉林高速的股份與吉高集團持有的龍江交通的股份互相無償劃轉，會在一定程度上造成東北高速的股東沒有按照原持股比例取得分立企業龍江交通和吉林高速的股份。從上述分析看來，本次交易不滿足特殊性稅務處理中“權益連續性原則”的限制條件，主要是因為東北高速的股東龍高集團和吉高集團按照持股比例取得龍江交通和吉林高速的股份，但是龍高集團和吉高集團相互置換股份是有其特定背景的，此次分立主要是因為東北高速內部股東的不合，如果分離后仍然交叉持股，那么將導致此次分立沒有取得預先的效果。從宏觀層面上看，分立后龍高集團和吉高集團仍然通過持股方式獲取東北高速的資產產生的收益，不過是獲取收益的資產各有所側重不同而已。因此，從宏觀上看，還是符合“權益的連續性原則”的。經營連續性原則的判定本次交易完成后原有資產的經營活動不會改變。從上述分析來看，本次交易可以滿足“經營連續性原則”的限制條件。綜上所述，從稅法靜態的角度看，此次分立難以滿足59號文中特殊性稅務處理規定的條件，但是從宏觀上來看是能夠滿足的。因此，東北高速的此次分立，存在稅務上的不確定性，若是發生稅務爭議，應該通過有關的渠道反映企業的涉稅訴求，爭取維護企業的稅收利益。貨物和勞務稅根據《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》 （國家稅務總局公告2011年第13號）的規定，此次交易過程中涉及到的貨物轉移無需繳納增值稅。根據剛剛發布的《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關營業稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第51號）的規定，本次交易屬于新設分立，屬于產權轉讓的范疇，涉及到的土地使用權和不動產的轉移不征營業稅。財產和行為稅根據《財政部國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]第048號）的規定，東北高速無需就土地使用權和不動產的轉移繳納土地增值稅。根據《財政部、國家稅務總局關于企業改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2008]175號）的規定，龍江交通和吉林高速無需就其受讓東北高速的土地房屋權屬繳納契稅。根據《財政部，國家稅務總局關于企業改制過程中有關印花稅政策的通知》（財稅[2003]183 號）規定，龍江交通和吉林高速新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規定貼花。其他會計科目記載的資金轉為實收資本或資本公積的資金按規定貼花。 |
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