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| 股權(quán)轉(zhuǎn)讓可否借用第三方免稅待遇 |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/21 來源： 閱讀次數(shù)：1169 |
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| 案例 1999年1月，某國有企業(yè)以零資產(chǎn)（總資產(chǎn)和總負(fù)債均為3000萬元）轉(zhuǎn)讓給郭某和夏某。1999年3月，郭某出資30萬元，夏某出資20萬元，在原資產(chǎn)的基礎(chǔ)上注冊(cè)成立了甲公司，郭某和夏某分別擁有60%和40%的股權(quán)。到2006年初，該公司房地產(chǎn)逐漸升值，經(jīng)某事務(wù)所重新評(píng)估，確認(rèn)甲公司總資產(chǎn)為5000萬元，總負(fù)債為2800萬元，甲公司將資產(chǎn)增值部分計(jì)入“資本公積”。2006年3月，郭某準(zhǔn)備出售其持有的60%的股權(quán)，并將出售股權(quán)的所得投資于其他行業(yè)。經(jīng)協(xié)商，孫某愿意以1100萬元的價(jià)格購買郭某的股權(quán)（因當(dāng)?shù)貙儆诟锩蠀^(qū)，新辦企業(yè)可享受三年免征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠）。 《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）規(guī)定，對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的所得應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”征收個(gè)人所得稅。郭某持有股權(quán)的初始投資成本為30萬元，如果郭某將股權(quán)直接轉(zhuǎn)讓給孫某，那么應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅214萬元[（1100-30）×20%]. 方案 考慮到郭某需要將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得投資于新的行業(yè)，而且當(dāng)?shù)靥幱诟锩蠀^(qū)，新辦企業(yè)可享受稅收優(yōu)惠，郭某可先投資注冊(cè)新公司乙公司，再將其持有的甲公司60%的股權(quán)捐贈(zèng)給乙公司，最后由乙公司將股權(quán)以1100萬元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓給孫某。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號(hào)）規(guī)定：“企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)，須按接受捐贈(zèng)時(shí)資產(chǎn)的入賬價(jià)值確認(rèn)捐贈(zèng)收入，并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈(zèng)的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和投資等，在經(jīng)營中使用或?qū)礓N售處置時(shí)，可按稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)存貨銷售成本、投資轉(zhuǎn)讓成本或扣除固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷額。”因此，乙公司在接受捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)按權(quán)益法確認(rèn)股權(quán)的入賬價(jià)值為1320萬元[（5000-2800）×60%]，并計(jì)入當(dāng)年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額。在轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失220萬元（1320－1100），股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失應(yīng)當(dāng)根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）有關(guān)規(guī)定，在當(dāng)年或者結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。因?yàn)橐夜井?dāng)年免征企業(yè)所得稅，所以其接受捐贈(zèng)所產(chǎn)生的所得可一同免征企業(yè)所得稅。如果按此方案實(shí)施，那么郭某可少負(fù)擔(dān)個(gè)人所得稅214萬元。 上述籌劃方案實(shí)際上是通過捐贈(zèng)，將個(gè)人的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得轉(zhuǎn)化為企業(yè)的經(jīng)營所得，并借用企業(yè)的免稅資格，達(dá)到少繳或者推遲繳納個(gè)人所得稅的目的。個(gè)人在轉(zhuǎn)讓除股權(quán)以外的其他財(cái)產(chǎn)時(shí)，如果具備一定條件，也可考慮使用上述方案。個(gè)人轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)可借助的對(duì)象，除免稅企業(yè)外，還可借助存在稅前彌補(bǔ)虧損空間、加計(jì)扣除空間、投資抵免空間的企業(yè)，只要被借助對(duì)象不需要實(shí)際負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅，那么上述籌劃方案就能成立。需要說明的是，上述籌劃方案很可能只是推遲了個(gè)人所得稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，當(dāng)若干年后乙公司關(guān)閉清算時(shí)，如果郭某收回投資額大于初始投資額，那么仍需要在清算環(huán)節(jié)負(fù)擔(dān)個(gè)人所得稅。 分析 爭議一：個(gè)人捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)是否適用視同銷售的規(guī)定？ 國稅發(fā)[2003]45號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)以資產(chǎn)對(duì)外捐贈(zèng)，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值視同對(duì)外銷售和捐贈(zèng)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。但是對(duì)個(gè)人以財(cái)產(chǎn)對(duì)外捐贈(zèng)，個(gè)人所得稅政策只規(guī)定了非公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)不得從應(yīng)納稅所得額中扣除，并不要求視同銷售繳納個(gè)人所得稅。 爭議二：個(gè)人將財(cái)產(chǎn)捐贈(zèng)給與其有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)，是否應(yīng)當(dāng)比照關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行納稅調(diào)整？《稅收征管法》規(guī)定，“企業(yè)”與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。但是稅法對(duì)于“個(gè)人”與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否有權(quán)對(duì)“個(gè)人”進(jìn)行合理調(diào)整，尚未作明確規(guī)定。可見，個(gè)人將財(cái)產(chǎn)捐贈(zèng)給有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)，不適用《稅收征管法》有關(guān)關(guān)聯(lián)交易的納稅調(diào)整規(guī)定。 點(diǎn)評(píng)借船出海，主要體現(xiàn)在善于利用工具或第三者的力量，達(dá)到取勝的目的。在本案例中，郭某正是巧妙借用了“第三者”乙公司的免稅待遇，將股權(quán)間接轉(zhuǎn)讓給孫某，從而達(dá)到稅收籌劃目的。 |
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