《資源稅法》自2020年9月1日開始施行，伴隨新法的施行，資源稅將有哪些新政出臺值得關注?從本期開始，稅喵將與您分享《資源稅法》及配套新政的相關內容。本期我們一起分享納稅人外購 自采應稅產品混合銷售或加工后再銷售如何扣減銷售額問題，主要涉及財政部稅務總局2020年第34號公告及總局公告2020年第14號兩個配套文件。
《資源稅法》第一條規定，在中華人民共和國領域和中華人民共和國管轄的其他海域開發應稅資源的單位和個人，為資源稅的納稅人，應當依照本法規定繳納資源稅。該條規定明確了資源稅僅對開采應稅資源的行為征稅，該稅種具有征稅環節單一、不重復征稅的特點。在清楚資源稅這一特點后，我們很容易理解下面的問題：
納稅人外購應稅產品與自采應稅產品混合銷售或者混合加工為應稅產品銷售的，在計算應稅產品銷售額或者銷售數量時，應準予扣減外購應稅產品的購進金額或者購進數量。因為只有這樣才能做到避免稅上加稅、重復課稅，才能有助于維護稅收公平。實操中，如何扣減及會計處理呢?
01、會計核算要求。
會計上要準確核算外購應稅產品的購進金額或者購進數量，未準確核算的，不允許扣減，這樣重復納稅是不可避免的。
02、扣減憑據要求。
應當依據外購應稅產品的增值稅發票、海關進口增值稅專用繳款書或者其他合法有效憑據作為扣減外購應稅產品購進金額或者購進數量的依據。
稅喵提醒：
上述扣減憑據包括海關進口增值稅專用繳款書，意味進口應稅產品與自采應稅產品混合銷售也允許扣減。此項扣減充分體現了資源稅的特點，即只對境內開采應稅資源的單位和個人征稅，不屬于境內開采的應稅資源不征稅。
03、具體扣減方法。
分為兩種情況：
一是直接扣減。外購(原礦、選礦) 自采(原礦、選礦)，混合后一并銷售的，計算應稅產品銷售額或者銷售數量時，直接扣減外購原礦或者外購選礦產品的購進金額或者購進數量。
二是計算扣減。外購原礦 自采原礦，加工為選礦產品再銷售的，計算應稅產品銷售額或者銷售數量時，按照下列方法進行扣減：
準予扣減的外購應稅產品購進金額(數量)=外購原礦購進金額(數量)×(本地區原礦適用稅率÷本地區選礦產品適用稅率)
例如，某煤炭企業將外購100萬元原煤與自采200萬元原煤混合洗選加工為選煤銷售，選煤銷售額為450萬元。當地原煤稅率為3%，選煤稅率為2%，在計算應稅產品銷售額時，準予扣減的外購應稅產品購進金額=外購原煤購進金額×(本地區原煤適用稅率÷本地區選煤適用稅率)=100×(3%÷2%)=150(萬元)
稅喵提醒：
一是上述計算出的扣減金額會大于購進金額，政策如此規定主要是考慮在洗選加工過程中，外購應稅產品產生了增值或數量消耗，為確保稅負公平，在計算應稅產品銷售額或者銷售數量時，設計出按公式計算出金額予以扣減的規定。
二是無論按哪種方法扣減，當期允許扣減的外購應稅產品，均應為用于混合銷售部分所涉及的購進金額或數量，未用于混合銷售部分不允許扣減，如2020年8月外購100噸原煤，其中20噸與自采原煤80噸混合銷售，8月份計算資源稅應納稅額時，允許扣減的金額是20噸外購原煤的購進金額，而不是100噸的全部購進金額。即資源稅的扣減屬于“實際銷售扣減”，與消費稅的“實耗”扣稅相似，不同于增值稅的“購進”抵扣。
04、當期不足扣減的，可結轉下期扣減。
受購銷價格及按公式計算扣減等因素影響，當期應稅礦產品銷售額可能會出現小于當期可扣減銷售額，為充分保證不重復征稅，現行政策規定當期不足扣減的，可結轉下期扣減。
05、如何申報問題。
自9月1日起，納稅人應填報修訂后的申報表，修訂后的申報表分為1張主表、1張附表。實操時，應先填寫附表數據項計算資源稅計稅銷售數量、計稅銷售額和減免稅稅額，再將結果代入主表，計算應納稅額。主表及附表內容詳見總局公告2020年第14號的附件。
06、扣減購進金額或數量，抵減應納稅款的會計處理。
資源稅屬于價內稅，計算應納稅額時因扣減購進金額或數量而抵減的稅款應沖減主營業務成本。具體會計處理應分如下兩步：
第一步：按全部銷售額計提資源稅：
借：稅金及附加
貸：應交稅費—應交資源稅
第二步：對抵減稅額進行會計處理：
借：應交稅費—應交資源稅
貸：主營業務成本
