某稅務局在檢查中發(fā)現，一家實行查賬征收的房地產開發(fā)企業(yè)，在開發(fā)產品完工后，由于不能取得全部發(fā)票等合法有效憑證，無法準確計算開發(fā)產品的計稅成本。對于這種情形，如何計算企業(yè)開發(fā)產品成本進而計算企業(yè)年度應納稅所得額，稅企之間存在不同的看法。筆者的觀點如下：
一、企業(yè)實際發(fā)生的開發(fā)產品成本，應取得未取得合法有效憑證的，不能估計計稅成本。待后期實際取得合法憑證時，再進入計稅成本。《國家稅務總局關于印發(fā)〈房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第三十四條規(guī)定，企業(yè)在結算計稅成本時其實際發(fā)生的支出應當取得但未取得合法憑據的，不得計入計稅成本，待實際取得合法憑據時，再按規(guī)定計入計稅成本。
二、后期取得成本時不追溯調整。國稅發(fā)〔2009〕31號文件第二十八條關于“企業(yè)計稅成本核算的一般程序”中第三項規(guī)定，對期前已完工成本對象應負擔的成本費用，按已銷開發(fā)產品、未銷開發(fā)產品和固定資產進行分配，其中應由已銷開發(fā)產品負擔的部分，在當期納稅申報時扣除，未銷開發(fā)產品應負擔的成本費用，待其實際銷售時再予扣除。
例如，某房地產開發(fā)企業(yè)一個開發(fā)產品項目2011年完工，項目總可售面積10000平方米，2011年已售4000平方米，2012年已售2000平方米。合計銷售6000平方米，剩余4000平方米。在計算2011年企業(yè)應納稅所得額時，該項開發(fā)成本對象，有200萬元建筑施工成本發(fā)票，由于雙方之間存在分歧未及時開具取得，不能計入該項開發(fā)產品成本。2012年7月，企業(yè)取得該項開發(fā)產品結余成本費用發(fā)票200萬元。
開發(fā)產品成本計算分析：根據國稅發(fā)〔2009〕31號文件的規(guī)定，2012年取得的成本200萬元，可以計算分配至已銷售和未銷售產品中。未銷售的剩余開發(fā)產品分得40%的費用，即80萬元。2011年～2012年已銷開發(fā)產品，按面積分攤60%的費用120萬元，這部分成本全部在2012年銷售當期申報扣除。
三、有些無法取得合法憑證的成本，可以按規(guī)定范圍預提。國稅發(fā)〔2009〕31號文件第三十二條規(guī)定，除以下幾項預提（應付）費用外，計稅成本均應為實際發(fā)生的成本：1.出包工程未最終辦理結算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%。2.公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同、協議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。3.應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預提。物業(yè)完善費用是指按規(guī)定應由企業(yè)承擔的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項基金。除上述三項成本費用外，企業(yè)必須以實際發(fā)生的且取得有效憑證的成本項目，才能進入計稅成本稅前扣除。
四、稅務機關可以按規(guī)定的制度方法核定企業(yè)的計稅成本。國稅發(fā)〔2009〕31號文件第三十五條規(guī)定，開發(fā)產品完工以后，企業(yè)可在完工年度企業(yè)所得稅匯算清繳前選擇確定計稅成本核算的終止日，不得滯后。凡已完工開發(fā)產品在完工年度未按規(guī)定結算計稅成本，主管稅務機關有權確定或核定其計稅成本，據此進行納稅調整，并按《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規(guī)定處理。
按照上述確定或核定開發(fā)產品計稅成本時，稅務機關應在充分調查了解的情況下，根據開發(fā)產品地理位置、產品結構、產品類型、裝修水平和配套設施等不同情況，制定較為合理的計稅成本核定制度或方法，而不可隨意確定計稅成本。 |
