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| 以股權轉讓方式銷售不動產購入方有風險 |
| 發布時間：2011/11/21 來源： 閱讀次數：757 |
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| 方興地產（港股，代碼00817）于2011年6月2日發布公告稱，其全資附屬公司上海晨拓投資與寶鋼資源簽訂協議，同意以9.33億元人民幣向寶鋼資源出售上海晨拓置業（注：上海晨拓投資的全資子公司）的全部股份。同時根據債務清償協議，由寶鋼資源代為清償上海晨拓置業所欠上海晨拓投資和上海晨拓投資全資子公司北京凱晨置業全部債務，約人民幣6.09億元。上海晨拓置業的主要資產包括物業，為上海港國際客運中心商業配套項目1號樓，建筑面積21406.58平方米（由地下一層和地上七層組成）以及150個地下停車位。 該公告發布后，媒體對方興地產通過以股權轉讓方式銷售上海港國際客運中心商業配套項目1號樓將得以避稅約4億的事項作了報道。企業（均指法人企業）以股權轉讓方式銷售不動產以及直接銷售不動產購銷雙方如何納稅，為什么前者可以避稅，而后者卻不行等問題引起了各界廣泛關注。對此，筆者以為，企業以股權轉讓方式銷售不動產，可能會節省一定的稅款，但對于購入方而言，其節稅收益可能是以其日后的應繳納巨額稅費為代價。結合現行稅法規定，分析如下。 企業銷售不動產的相關稅收政策 企業銷售不動產需以其收取的全部價款和價外費用為計稅依據計算繳納營業稅，營業稅稅率為5%.但是，企業銷售或轉讓其購置的不動產或受讓的土地使用權，以及銷售或轉讓抵債所得的不動產、土地使用權，根據《財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）規定，企業以全部收入減去不動產或土地使用權的購置或受讓原價或者抵債時該項不動產或土地使用權作價后的余額為營業額，計繳營業稅。 企業還需以繳納的營業稅為依據計繳納城建稅、教育費附加、地方教育附加等附加稅費。 企業銷售不動產需按規定繳納土地增值稅，土地增值稅實行四級超率累進稅率，稅率為30%～60%. 根據《財政部、國家稅務總局關于印花稅若干政策的通知》（財稅[2006]162號）文第三條規定：“對土地使用權出讓合同、土地使用權轉讓合同按產權轉移書據征收印花稅。”和第四條規定：“對商品房銷售合同按照產權轉移書據征收印花稅。”以及《國家稅務局關于印花稅若干具體問題的解釋和規定的通知》（國稅發[1991]155號）規定，“產權轉移書據 ”稅目中“財產所有權”轉移書據的征稅范圍是：經政府管理機關登記注冊的動產、不動產的所有權轉移所立的書據，以及企業股權轉讓所立的書據。企業銷售不動產簽訂的合同應按產權轉移書據貼花，稅率為萬分之五。 企業銷售不動產取得的收入屬于轉讓財產收入，但對于房地產企業而言，銷售商品房取得的收入屬于銷售貨物取得的收入，該收入應計入企業的收入總額，計繳企業所得稅；不動產的成本、銷售不動產發生的稅費、費用等支出可按規定在稅前扣除。若企業銷售不動產形成損失，企業應按《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局公告2011年第25號）規定，以清單申報方式向稅務機關申報扣除。 企業取得的稅后利潤，按公司章程規定，經股東會或股東大會作出利潤分配決定。對企業股東而言，除其連續持有居民企業公開發行并上市流通的股票不足12個月外，其取得的股息、紅利等權益性投資收益屬于免稅收入。對個人股東而言，除外籍個人從外商投資企業取得的股息、紅利所得免征個人所得稅外，其取得的股息、紅利所得應由企業代扣代繳個人所得稅。 一般地，企業銷售不動產將涉及營業稅，城建稅等附加稅費，土地增值稅，印花稅，企業所得稅。企業繳納所得稅后，向股東分配稅后利潤時，企業股東取得的股息、紅利一般屬于免稅收入；除符合規定的外籍個人股東外，個人股東應繳納個人所得稅。 對于企業購買方而言，其與銷售方簽訂的合同應按“產權轉移書據”貼花，其取得不動產權屬，應按規定繳納契稅。 購買方取得不動產的計稅基礎為取得該不動產實際發生的支出。購買方持有該不動產期間，應按規定繳納房產稅和土地使用稅。土地使用稅以占地面稅為依據計算；房產自用以房產原值為依據計算房產稅時，應以購買價為基礎確定。與銷售方相比，購買方繳納的土地使用稅不變，房產自用的，繳納的房產稅將增加。 股權轉讓方式銷售不動產購入方有風險 《財政部 國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》（財稅[2002]191號） 規定：“對股權轉讓不征收營業稅。”，企業和個人轉讓股權不涉及營業稅。但是因股票屬于金融資產，企業轉讓股票根據《營業稅暫行條例》及相關規定，應以股票賣出價減去買入價的余額為依據計繳納營業稅，稅率為5%；根據《關于個人金融商品買賣等營業稅若干免稅政策的通知》（財稅[2009]111號）規定，個人轉讓股票免征營業稅。 企業和個人轉讓股權簽訂的股權轉讓協議，屬于產權轉移書據，應按萬分之五稅率貼花。但是，對于通過A股、B股股權轉讓書據按千分之一的稅率繳納證券（股票）交易印花稅。 企業轉讓股權取得的收入屬于轉讓財產收入，應計入企業收入總額計繳企業所得稅。企業轉讓股權收入，應于轉讓協議生效、且完成股權變更手續時，確認收入的實現。股權的成本、費用、轉讓股權發生的稅費可按規定在稅前扣除。企業轉讓股權發生的損失，應以清單申報方式向稅務機關申報扣除。 個人轉讓股權取得的所得，屬于財產轉讓所得，應按規定繳納個人所得稅。 《國家稅務總局關于以轉讓股權名義轉讓房地產行為征收土地增值稅問題的批復》（國稅函[2000]687號）規定：“鑒于深圳市能源集團有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉讓深圳能源（欽州）實業有限公司100 ％的股權，且這些以股權形式表現的資產主要是土地使用權、地上建筑物及附著物，經研究，對此應按土地增值稅的規定征稅。”該文是國家稅務總局對廣西壯族自治區地方稅務局的回復。參照該文件精神，企業以轉讓股權名義轉讓房地產行為應繳納土地增值稅。 上海晨拓投資公司將其持有全資子公司上海晨拓置業公司的股權，全部轉讓給寶鋼資源，同時上海晨拓置業公司的主要資產為物業。按國稅函[2000]687號文的規定，應繳納土地增值稅。 國稅函[2000]687號文只對請示稅務機關所請示的事項具有法律效力，其他稅務機關遇到性質相同的事項可以選擇參照執行。我們注意到，按國稅函[2000]687號文沒有規定以股權轉讓方式轉讓房地產如何計算土地增值稅。在實踐中，一般無法執行。土地增值稅屬于地方稅種，若上海市地方稅務局參照國稅函[2000]687號文規定并提供具體算法，則上海晨拓置業將繳納土地增值稅。 綜上所述，企業以轉讓股權方式銷售不動產，將涉及印花稅、企業所得稅、有可能涉及營業稅和土地增值稅。 對于購入股權的企業而言，其簽訂的股權轉讓合同應按“產權轉移書據”貼花。但是，對于通過A股、B股股權轉讓書據受讓方而言，不需繳納印花稅。 企業購入股權的成本按如下方式確定：通過支付現金方式取得的投資資產，以購買價款為成本；通過支付現金以外的方式取得的投資資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為成本。 被轉讓股權方（即被投資企業）僅是股東發生變化，屬于法律形式的簡單變化，涉及工商變更、稅務登記變更等，除另有規定外，其納稅事項由變更后的企業承繼。股東變更后，被投資企業的不動產等資產的成本不變。被投資企業股東變更后，其土地占地面積不發生變化，繳納的土地使用稅不變；以房產原值為依據計繳房產稅時，除發生房產改擴建外，繳納的房產稅不變。 上海晨拓投資公司將持有的上海晨拓置業股權轉讓給寶鋼資源，上海晨拓置業的股東由上海晨拓投資變更為寶鋼資源。 需要注意的是，受讓人受讓企業股權，應對擬投資企業的資產狀況、經營情況有清楚的了解，以減少受讓股權后的不確定性風險。 三、實例解析 例如，A公司全資子公司B公司的資產僅為房地產，所得稅稅率25%（假定所述企業所得稅稅率均為25%）。該房地產成本為1000萬元（2010年1月購入，不考慮契稅和折舊），市場價為2000萬元；B公司無負債，所有者權益為1000萬元，注冊資金為800萬元（A公司設立B公司時的投入資本，附加稅費、印花稅怱略不計），A公司持有B公司股權的市價也為2000萬元。 方式一：2011年10月B公司以2000萬元直接向C公司（C公司為D公司的全資子公司）銷售房產。 1、銷售方B公司共應納稅499.38萬元，計算如下： B公司應繳納營業稅= （2000－1000）×5%=50（萬元）。 B公司應繳納土地增值稅（假定以發票為依據計算）： 扣除項目金額= 1000×（1+2×5%）+50=1150（萬元）（注：B公司2010年1月取得購房發票，到2011年10月出售時止，持有時間為一年又九個月）。 增值額=2000－1150=850（萬元）。增值率=850÷1150=73.9%>50%. 應納土地增值稅=增值額×40％－扣除項目金額×5％=850×40%－1150×5%=282.5（萬元） B公司銷售不動產所得=2000－1000－50－282.5=667.5（萬元）。 2011年度B公司僅發生此筆收支，應繳納所得稅：667.5×25%=166.88（萬元）。 B公司共應繳納稅費： 50+282.5+166.88=499.38（萬元）。 2、購買方C公司應納稅60萬元，計算如下： 購入方C公司取得房產的購入價為2000萬元。 C公司應繳納契稅（假定稅率為3%）：2000×3%=60萬元，該不動產的歷史成本為2060萬元。 C公司持有該不動產時，以2060萬元為依據，按規定計算的折舊可在稅前扣除。若C公司再銷售該不動產時，可扣除2000萬元的差額計繳營業稅；按購房發票為依據計算土地增值稅時，可以2000萬元為基礎確定扣除項目金額。C公司應以該房產的占地面積為依據計繳土地使用稅；自用該房產時，應以2060萬元為依據計繳房產稅。與B公司持有房產相比，C公司繳納的土地使用稅與原B公司繳納的相同，繳納房產稅將增加。 購銷雙方共需繳納稅費：499.38+60=559.38（萬元）。 方式二：2011年10月，A公司將持有B公司的股權以2000萬元轉讓給D公司，在該月B公司已辦理完股權變更手續。 1、轉讓方A公司涉稅 A公司應確認股權轉讓所得：2000－800=1200（萬元） A公司應繳納企業所得稅：1200×25%=300萬元（假設印花稅怱略不計，不考慮國稅函[2000]687號文土地增值稅的影響，A公司納稅年度內僅發生該筆業務且不發生其他支出） 2、受讓方D公司涉稅 對D公司而言，其取得B公司股權的投資成本為2000萬元。B公司只涉及股東的變化，其房地產的成本不發生改變。 購銷雙方共應繳納稅費300萬元。 可見，由母公司以股權轉讓方式達到不動產間接銷售（即方式二）與子公司間直接銷售不動產（即方式一）相比，將少繳稅費559.38－300=259.38萬元。其中，銷售方少繳199.38萬元，購入方少繳納60萬元。 D公司受讓B公司股權后，B公司的房地產成本不發生改變。日后B公司轉讓該不動產時，僅能扣除1000萬元的差額計繳營業稅；按購房發票為依據計算土地增值稅時，應以1000萬為基礎確定扣除項目金額。 例如：2012年11月，B公司以市價3000萬元銷售該不動產，則： B公司應納營業稅：（3000－1000）×5%=100（萬元）。 B公司應納土地增值稅（假定以發票為依據計算）： 扣除項目金額=1000×（1+3×5%）+100=1250萬元（注：B公司2010年1月取得購房發票，到2012年11月出售時止，持有時間為二年又九個月） 增值額=3000－1250=1750（萬元） 增值率=1750÷1250=140%>100% 土地增值稅=增值額×50％－扣除項目金額×15％=1750×50%－1250×15%=687.5（萬元） B公司轉讓不動產所得： 3000－1000－100－687.5=1212.5（萬元）。 例如：2012年11月，C公司以市價3000萬元銷售該不動產，則： C公司應繳納營業稅：（3000－2000）×5%=50（萬元）。 C公司應繳納土地增值稅（假定以發票為依據計算）： 扣除項目金額=2000×（1+1×5%）+50+60=2210萬（注：c公司2011年10月取得購房發票，到2012年11月出售時止，持有時間為一年） 增值額=3000－2210=790（萬元） 增值率=790/2210=35.7%<50% 應納土地增值稅=增值額×30％=790×30%=237（萬元） C公司銷售不動產所得為：3000－2060－50－237=653（萬元） 可見，B公司將比C公司多繳納營業稅50（100－50）萬元，多繳納土地增值稅450.5（687.5－237）萬元。 四、結論 由母公司以股權轉讓方式間接銷售子公司的不動產，對購銷雙方都具有節稅收益。但對于購入方而言，其節稅收益可能是以其日后的應繳納巨額稅費為代價。因為對于子公司而言，其不動產成本不發生改變，在日后再出售的時候就要繳納較多的稅費。因此，提醒企業，如果采用股權轉讓方式購買不動產，購買方一方面應對被購買企業做好充分的前期調查及相關評估工作，同時還需測算購買后對企業日后稅收負擔的影響，以免得不償失。 |
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